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企业分立特殊性税务处理中不需要放弃‘旧股’的规定和适用



在“让产分股式”分立中,由于被分立企业的股东不放弃“旧股”,此时,被分立企业和分立企业的注册资本如何确定呢?在实务中,引起了极大的争议。主要存在如下两种观点:

观点一:分立后存续企业和分立企业的注册资本之和不得高于分立前被分立企业的注册资本或保持一致;

观点二:应当按照企业分立类型区别对待。在“让产赎股式”分立和“股本分割式”分立中,分立企业的注册资本可以依据分立协议由各当事方自由确定,但分立后存续企业和分立企业的注册资本之和不得高于分立前被分立企业的注册资本。但在“让产分股式”分立中,被分立企业的股东不放弃“旧股”,则存续企业的注册资本保持不变,分立企业的注册资本属于新产生,但应当满足《公司法》及其他法规对企业注册资本的要求,即是说两者之和可以高于分立前被分立企业的注册资本。

为什么会存在前述两个观点呢?让我们先从我国的公司法规、规章的规定入手进行分析:

我国《公司法》没有对公司分立进行明确定义,也没有关于分立后存续公司和分立公司的注册资本如何确定的明确规定。《国家工商总局关于做好公司合并分立登记支持企业兼并重组的意见》(工商企字[2011]226号,下称“《意见》”)给出了答案,《意见》第二条第(二)项规定:“支持依法设立的内资公司按照本意见办理合并、分立登记。外商投资的公司分立,存续或者新设的公司属于内资公司的,可以参照有关法律、行政法规、规章和本意见办理登记”,《意见》第二条第(五)项规定:“支持公司自主约定注册资本数额……因分立而存续或者新设的公司,其注册资本、实收资本数额由分立决议或者决定约定,但分立后公司注册资本之和、实收资本之和不得高于分立前公司的注册资本、实收资本。”因此,对于内资公司分立而言,分立后公司注册资本之和不得高于分立前公司的注册资本,也就意味着,我国法律将内资公司的分立理解为资本(股本)的分割,并不得创设新的资本(股本)。同样,对于外商投资企业,依据《关于外商投资企业合并与分立的规定》([1999]外经贸法发第395号,2015年修订)①第十二条规定:“分立后公司的注册资本额,由分立前公司的最高权力机构,依照有关外商投资企业法律、法规和登记机关的有关规定确定,但分立后各公司的注册资本额之和应为分立前公司的注册资本额。”依据该规定,对于外商投资企业,明确要求分立后各公司的注册资本额之和应为分立前公司的注册资本额。

综上所述,不论是内资企业还是外商投资企业,我国的法律环境都不允许分立后公司注册资本之和高于分立前公司的注册资本,但显然并不禁止内资企业可以小于分立前公司的注册资本。

至此,似乎问题得到了解决,但却导致了一个新问题的产生——即,什么情况下会产生59号文第六条第(五)项第4目规定的“如不需放弃‘旧股’”?我们知道,在“让产分股式”分立中,被分立企业的股东不需要放弃原持有的股份(不放弃“旧股”),这是不是就意味着被分立企业的注册资本或股本并没有变化(不需要减资)?如果没有变化,那么,分立企业的注册资本或股本不得为零,这岂不导致分立完成后存续企业和分立企业注册资本或两者之和大于分立前的被分立企业的注册资本或股本?税务总局并没有对此作出任何明确的解释。博大认为,观点一显然是我国《公司法》、《意见》以及[1999]外经贸法发第395号文所持观点。它们认为,企业分离既是被分立企业净资产的分立,也是净资产包含的被分立企业注册资本(股权)的分立,即是说企业的注册资本应当反映企业净资产的变化情况,才更有利于对公司的外部债权人的保护;观点二显然是会计学和税法学所持有的立场。它们认为,只要被分立企业分离出去的净资产没有超过未分配利润、盈余公积、资产公积之和,被分立企业就不需要进行减资,因为此时被分立企业剩余的净资产并不少于注册资本,对于外部债权人的保护并没有被削弱。

博大认为,在中国法下,无疑观点一是强制性的规定,我们必须要遵守。那么59号文(事实上59号文的规定的“雏形”来源于国税发[2000]119号文)为什么这样规定呢?博大以为,这可能是税务总局在借鉴外国税法(特别是美国税法)时并没有考虑我国公司法规的实际情况所导致,需要与工商总局、商务部协调解决冲突的问题。否则,必然在实务中就不可能发生“如不需放弃‘旧股’”的情形。

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